KHO 2019:121 – Osakaslainan luovutus ja varainsiirtovero

Korkein hallinto-oikeus (KHO) on 23.9.2019 antanut mielenkiintoisen ratkaisun KHO 2019:121 liittyen varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentin soveltamiseen yrityskaupan yhteydessä.

Varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentin mukaan:

”Vastikkeeseen luetaan myös luovutuksensaajan muulle kuin luovuttajalle tekemä suoritus, joka on luovutussopimuksen ehtona, samoin kuin suoritusvelvoite, josta luovutuksensaaja on luovutussopimuksen ehtojen mukaan ottanut vastattavakseen luovuttajalle tai muulle taholle, jos suoritus tai suoritusvelvoite tulee luovuttajan hyväksi.”

Tapausseloste

Tapauksessa A Oy oli ostanut B Oy:n osakkeita erillisillä kaupoilla C Oy:ltä sekä D Oy:ltä. Kauppakirjassa oli sovittu ehdoista, jonka mukaan B Oy:n kaupan kohteena olevien osakkeiden lisäksi myös osakaslainasaatavat siirtyvät kaupan yhteydessä A Oy:lle. Verottaja oli katsonut, että osakkeiden oston yhteydessä ostetut kohdeyhtiöiden lainasaatavat oli katsottava suoritusvelvoitteen vastaavaksi ottamiseksi. Näin ollen verottaja katsoi, että varainsiirtoveroa tuli suorittaa myös siirtyvistä lainasaatavista.

A Oy:n valitettua verottajan päätöksestä, katsoi hallinto-oikeus, että ostajan ostaessa myös myyjän osakaslainasaatavat kohdeyhtiöltä, vapautui kohdeyhtiö myyjää kohtaan olevasta suoritusvelvoitteestaan. Lisäksi hallinto-oikeus lausui osakaslainojen vastattavaksi ottamisen olleen osa osakkeiden luovutussopimusta ja luovutussopimusten ehtoja, ja näin ollen osakkeiden ja osakaslainojen kauppoja ei voitu pitää toisistaan erillisinä suorituksina. Tämän myötä A Oy:n tuli maksaa varainsiirtoveroa myös siltä osin kuin kauppahinta perustui osakaslainoihin.

KHO:n päätös

KHO kumosi hallinto-oikeuden ja verottajan tekemät päätökset. KHO kiinnitti erityisesti ratkaisussaan huomiota varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentin mukaiseen sanamuotoon sekä vero-oikeudelliseen legaliteettiperiaatteeseen, jonka myötä verotuksen on perustuttava lakiin.

Ensinäkin KHO katsoi, että A Oy ei tapauksessa ottanut vastattavakseen lainan antamisesta B Oy:lle sitä varten, että velallisyhtiö voisi maksaa velan. A Oy ei myöskään ottanut suoraan B Oy:n puolesta vastattavakseen yhtiön velan maksamista velkojille. Näin ollen kyse oli ainoastaan velkojan vaihtumisesta. KHO lausui myös, että varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentin esitöissä (HE 125/2012 vp) on todettu, että

”Lainkohdassa tarkoitettu suoritusvelvoite on esimerkiksi kohdeyhtiön velan maksaminen, josta ostaja on luovutussopimuksessa ottanut vastattavakseen suorittamalla erillisen korvauksen myyjän saatavan siirrosta.”

KHO:n mukaan edellä lausutun yksittäisen esityslausuman johdosta ei kuitenkaan voida vetää johtopäätöksiä siitä, että varainsiirtoveron perusteeseen olisi luettava myös osakaslainasaataviin kohdistuva osa kauppahinnasta, sillä se ei vastaisi lain sanamuotoa. Muussa tapauksessa veron perustetta laajennettaisiin lain sanamuodon ulkopuolelle, jolloin myöskin vero-oikeudellista legaliteettiperiaatetta rikottaisiin.

KHO:n ratkaisun myötä voidaankin todeta, että varainsiirtoverolain 20 §:n 1 momentin suoritusvelvollisuuden käsite on aiempaa tarkkarajaisempi. Täten onkin suositeltavaa oikeuskäytännön tarkentumisen johdosta käydä läpi varainsiirtoveron alaisia luovutuksia ja tarkistaa, ettei jo tehdyissä luovutuksissa ole suoritettu liikaa veroa. Mikäli on perusteettomasti maksettu veroa, on verovelvollisen syytä tehdä maksettua veroa koskeva palautushakemus.

Kommentaarin laatimiseen osallistui myös toimistomme lakimiesharjoittelija Johan Thodén.

7.10.2019 JON